La DGT interpreta la nueva letra f) del artículo 84.Uno.2º LIVA

La DGT ha publicado, el día 27.12.2012, una consulta vinculante (V2583-12) sobre la nueva letra f) del artículo 84.Uno.2º LIVA. Se trata de una interpretación más que esperada desde la entrada en vigor de la Ley 7/2012, de 29 de octubre, de modificación de la normativa tributaria y presupuestaria y de adecuación de la normativa financiera para la intensificación de las actuaciones en la prevención y lucha contra el fraude.

En cuanto a los “contratos directamente formalizados” entre el promotor y el contratista o subcontratistas, la DGT señala que:

“tales operaciones deben ser consecuencia de contratos directamente formalizados entre el promotor y el o los contratistas principales, si bien, la inversión del sujeto pasivo también se producirá, en los casos de ejecuciones de obra y cesiones de personal efectuadas para el contratista principal u otros subcontratistas, cuando las mismas sean consecuencia o traigan causa en un contrato principal, que tenga por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones”.

Lo importante a estos efectos es que exista “un contrato principal” que tenga por objeto la urbanización de terrenos o la construcción o rehabilitación de edificaciones, y que los contratos “subordinados” (ejecuciones de obra acordadas entre el contratista principal y un subcontratista, por ejemplo) sean consecuencia o traigan causa de ese contrato principal.

En esta consulta la DGT se pronuncia sobre todos los conceptos que forman parte del ámbito subjetivo (urbanizador de terrenos; promotor de edificaciones) y objetivo (urbanización de terrenos; edificaciones; construcción y rehabilitación de edificaciones; ejecución de obras) de aplicación de la letra f) del artículo 84.Uno.2º LIVA. La DGT hace mención también de los contratos “mixtos”, en los que a cambio de un precio único el contratista o subcontratista se obliga a prestar servicios y realizar ejecuciones de obra en el marco del mismo contrato o subcontrato. Como ha hecho ya en anteriores consultas, remita a la jurisprudencia del TJUE acerca del concepto de la “prestación única” (que se compone de varias operaciones tan estrechamente ligadas entre sí que objetivamente forman una sola prestación económica indisociable cuyo desglose resultaría artificial) y de la prestación “accesoria”.

Por último, analiza el devengo del impuesto en las ejecuciones de obra (artículo 75.Uno.1º, 2º y 2ºbis LIVA), en cuya contexto resulta de especial interés el concepto de la “recepción de la obra” en el marco de la Ley de Ordenación de la Edificación, y la determinación del momento de la puesta a disposición de la obra. La DGT concluye lo siguiente:

“Por otro lado, cabe aclarar que el mecanismo de inversión del sujeto pasivo en los supuestos regulados en el artículo 84.Uno.2º.f) de la Ley 37/1992 se aplicará exclusivamente a aquellas operaciones cuyo devengo se produzca a partir del 31 de octubre de 2012, incluyéndose este mismo día, sin que tenga relevancia, a estos efectos, el periodo de liquidación.

En el caso de certificaciones de obra expedidas antes del 31 de octubre de 2012 en las que únicamente se documente el estado de avance de las obras y, por tanto, no se ponga a disposición del dueño de la obra la totalidad o parte de la obra certificada, no se habrá producido el devengo del Impuesto, ya que éste se producirá únicamente cuando se realice el pago de dicha certificación de conformidad con el artículo 75. Dos de la Ley del Impuesto. De esta forma, si el pago de dicha certificación de obra se realiza antes del 31 de octubre, se producirá el devengo antes de la entrada en vigor de la nueva regla contenida en el artículo 84.Uno.2º.f) de la Ley 37/1992 y no se aplicará, por tanto, el mecanismo de inversión del sujeto pasivo. En caso contrario de que se produzca el pago con posterioridad al 30 de octubre de 2012, sí procederá la aplicación del citado supuesto de inversión del sujeto pasivo, por lo que en la factura que haya de expedir el prestador del servicio no habrá de incluirse cuota repercutida alguna del Impuesto, sin perjuicio de las rectificaciones que en su caso se deban efectuar en la certificación de obra expedida, a efectos de la propia contabilidad del prestador y de otros tributos”.