El principio de neutralidad y los costes afectos a la actividad urbanizadora

El TEAC aclara en su resolución de 20.06.2013 (Resolución nº 00/4690/2011) varias cuestiones relacionadas con la actividad del urbanizador de terrenos, tales como el carácter de empresario, el momento del inicio de las obras de urbanización (sobre todo la acreditación del inicio), y los costes afectos a la actividad urbanizadora. Podemos resumir los criterios del TEAC del siguiente modo.

1. La acreditación de que se han iniciado obras de urbanización se produce con la prueba de que se han soportado costes afectos a la actividad urbanizadora; adquiriéndose el carácter de empresario, a efectos del IVA, desde que se tienen costes afectos a la actividad urbanizadora.
2. La actividad económica se inicia desde el momento en que se adquieren bienes o servicios, con la intención confirmada por elementos objetivos, de destinarlos al desarrollo de la actividad de urbanización de terrenos.
3. Para garantizar el principio de neutralidad del Impuesto, debe reconocerse a favor del contribuyente que los costes afectos a la actividad urbanizadora no son únicamente los que se refieren a la ejecución material de las obras, sino todos aquellos que contribuyan a la realización de tal actividad, como costes técnicos y administrativos, con independencia de que en el momento en que tales costes se produzcan las obras se hayan iniciado.

Interesa citar dos apartados del fallo, ya que demuestran cómo influye el principio de neutralidad del Impuesto en la interpretación de la norma, por un lado; y, por otro, aclaran la interpretación del concepto de los terrenos “en curso de urbanización”.

1. Principio de neutralidad

“Uno de los principios que gobierna el Impuesto sobre el Valor Añadido es el de neutralidad. La carga económica de este impuesto debe recaer sobre el consumidor final, pero no sobre el empresario. Esta es la razón por la cual dicho empresario tiene reconocido el derecho a la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de bienes y servicios que destine al desarrollo de su actividad económica. Por tanto, si se niega el citado derecho a la deducción, se estaría incumpliendo el principio de neutralidad y la consecuencia sería que el impuesto pasaría a convertirse errónea e improcedentemente en un coste para el empresario.

Por esta razón, la adquisición de todos aquellos bienes o servicios, incluidos los de carácter técnico o administrativo, que resulten necesarios para la urbanización y con independencia de que se produzcan con anterioridad al inicio de las obras, siempre que su adquisición se realice con la intención confirmada por elementos objetivos de destinarlos a la actividad urbanizadora, debe dotar al sujeto de la condición de empresario o profesional, con el fin de que, en aras de la neutralidad, pueda deducir las cuotas soportadas por tales conceptos, siempre y cuando se cumplan el resto de los requisitos establecidos al respecto en el título VIII de la Ley 37/1992.”

2. Terrenos “en curso de urbanización”: Transformación física vs. trámites jurídico-administrativos

“Los costes afectos a la actividad urbanizadora no son necesaria y únicamente los que se refieren a la ejecución material de las obras, sino, como se ha expuesto anteriormente, todos aquellos que contribuyan a la realización de tal actividad, como costes técnicos y administrativos, con independencia de que en el momento en que tales costes se produzcan las obras se hayan iniciado. Así se ha establecido en la resolución del TEAC de fecha 19 de octubre de 2012 (Resolución 00/3474/2010)”.

Por tanto, este Tribunal debe analizar si el transmitente de las parcelas había soportado costes del proceso de urbanización que les hayan otorgado la condición de empresario ocasional, puesto que en caso contrario el vendedor no tendría todavía la condición de urbanizador, salvo que se acreditase la existencia de gastos afectos a esta actividad urbanizadora […]

En el caso presente nos encontramos, por un lado, que se han realizado actuaciones de índole jurídico-administrativa que contribuyen a la realización de la actividad de urbanización (como así manifiesta la entidad recurrente en su escrito de alegaciones) y, de otro lado, que en el expediente administrativo hay documentos con virtualidad probatoria que acreditan la realización material de obras de urbanización como concluye este Tribunal en su Resolución de 21 de marzo de 2013.

Ha de tenerse en cuenta, en el presente caso, la condición objetiva del suelo. A la fecha de transmisión de las parcelas ya se habían iniciado las obras de urbanización. Resulta un dato decisivo el inicio de las obras de urbanización y la calificación de la entidad como agente urbanizador, además de ser propietario de las fincas transmitidas, ya que implica que tales terrenos se han incorporado a la cadena de producción de edificaciones. No es necesario que los terrenos se califiquen como solares ni que se cuente con una licencia de edificación para que la entrega de los terrenos esté sujeta por la razón de que supone un eslabón en la cadena de producción de edificaciones. Por tanto, en la transmisión de los terrenos controvertidos, atendiendo a las circunstancias concurrentes en el presente caso (existencia de agente urbanizador y terrenos en curso de urbanización) se aprecia la intención de destinarlos a la promoción de edificaciones.

[…] El Tribunal Supremo, en sentencia de 24 de marzo de 2011 (Recurso 5723/2006), recuerda que ya en la sentencia de 21 de junio de 2006 se decía que “Cuando la Ley del IVA habla de terrenos en curso de urbanización se refiere a las obras, no a las actuaciones jurídico-administrativas”. En sentencia de 3 de abril de 2008 se recogía en relación al concepto de “terrenos urbanizados o en curso de urbanización” que si bien no existe una interpretación auténtica si existe una noción o interpretación judicial del concepto, según la cual se trata de expresiones con sentido diferente al estrictamente jurídico, de manera que sólo merecen tal consideración aquellos terrenos en los que existen operaciones materiales de transformación física de los terrenos”.

En resumen podemos concluir lo siguiente:

• Por un lado, el Tribunal Supremo (el TEAC le sigue en sus fundamentos) entiende que para poder hablar de una “urbanización en curso” se requiere la realización material de obras de urbanización – la transformación física de los terrenos – y no entran en este concepto los trámites jurídico-administrativos previos.
• Ahora bien, esta interpretación no significa que el contribuyente pueda deducirse únicamente las cuotas soportadas por la ejecución material de las obras, ya que el TEAC admite la deducción de todas aquellas que contribuyan a la realización de tal actividad, incluidos los costes técnicos y administrativos, con independencia de que en el momento en que tales costes se produzcan las obras se hayan iniciado.