Fiscalidad de las Cooperativas en el Impuesto sobre Sociedades

Las sociedades cooperativas son un tipo de sociedad constituida por personas que se asocian, en régimen de libre adhesión y baja voluntaria, con el objetivo de realizar una o varias actividades empresariales, encaminadas a satisfacer sus necesidades y aspiraciones económicas y sociales. Las sociedades cooperativas tienen su principal regulación en la Ley 27/1999, de 16 de julio, de Cooperativas.

Este tipo de sociedades cooperativas se caracterizan por tener una estructura y un funcionamiento democrático, y son útiles para empresas que tengan por objeto la colaboración de sus socios para el logro de un objetivo común, sobre la base de la ayuda mutua y de la creación de un patrimonio común. Tales sociedades, en el tráfico jurídico, incluyen la expresión “sociedad cooperativa”, o la abreviatura “s. coop.”

Al margen de los detalles jurídicos, mercantiles y societarios de las cooperativas, en el presente artículo nos aproximaremos a la fiscalidad de las cooperativas en el Impuesto sobre Sociedades, que para tales sociedades tiene un régimen especial y características especiales que las diferencian del resto, aun cuando a las cooperativas les es aplicable la normativa general del Impuesto sobre Sociedades y, en particular, las especialidades del régimen fiscal de las empresas de reducida dimensión cuando se cumplan los requisitos exigidos, excepto en lo que se refiere al tipo de gravamen.

A efectos de tributación, se distinguen dos tipos de cooperativas:

1. Cooperativas protegidas. Son aquellas cooperativas que se ajustan a los principios y disposiciones de la Ley General de Cooperativas o de las leyes de cooperativas de las Comunidades Autónomas que tengan competencia en esta materia.
2. Cooperativas especialmente protegidas. Son las cooperativas protegidas de primer grado de las clases siguientes:
   – de trabajo asociado
   – agrarias
   – de explotación comunitaria de la tierra
   – del mar
   – de consumidores y usuarios.

La regla básica para determinar y calcular la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de una cooperativa es determinar separadamente los resultados cooperativos y los extracooperativos, distinción necesaria por ser regímenes fiscales diferentes:

• Son resultados cooperativos los rendimientos obtenidos por diferencia entre los ingresos cooperativos y los gastos deducibles relacionados: rendimientos de la actividad cooperativizada (los derivados de las operaciones realizadas con sus socios en desarrollo de sus fines sociales), tales como ingresos por el ejercicio de la actividad, cuotas, subvenciones, intereses o ingresos financieros.
• Son resultados extracooperativos; los rendimientos extracooperativos (tales como los obtenidos de actividades económicas o fuentes ajenas a los fines específicos de la cooperativa), y los incrementos y disminuciones de patrimonio.

La normativa mercantil de las cooperativas obliga a dotar fondos de reserva, en porcentajes distintos dependiendo del tipo de resultados; la dotación a estos fondos no se registra como un gasto del ejercicio, al ser una aplicación del resultado a integrar en los fondos propios de la cooperativa, por lo que para determinar la base imponible debe realizarse un ajuste negativo al resultado contable de la cooperativa por la parte que tiene la condición de deducible.

Una vez determinada la base imponible del ejercicio, se continúa el proceso de liquidación del impuesto según el esquema general teniendo en cuenta las particularidades relativas a la cuota íntegra, a la compensación de pérdidas y a las deducciones en cuota

El cálculo de la cuota íntegra se realiza diferenciando los dos tipos de resultados que componen la base imponible y determinando separadamente su contribución a la misma, calculando la suma de las cantidades resultantes de aplicar a los resultados cooperativos y a los extracooperativos, sean positivos o negativos, el tipo de gravamen que les corresponda.

Los resultados obtenidos por la cooperativa están sometidos a diferentes tipos de gravamen en función de la naturaleza de los resultados de que se trate (artículo 29.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades):

• cooperativas fiscalmente protegidas: tipo del 20%, exceptuando los resultados extracooperativos, que tributan al tipo general.
• cooperativas de crédito y cajas rurales: tipo general, excepto por lo que se refiere a los resultados extracooperativos, que tributan al tipo del 30%.
• cooperativas no protegidas: tipo general.

Ejemplo del cálculo de la cuota íntegra en una cooperativa con los siguientes resultados:

Resultados cooperativos:     2.000.000 euros
Resultados extracooperativos:     1.000.000 euros
Cuota íntegra: 650.000 euros (2.000.000 × 20% + 1.000.000 × 25%)

Además de lo anterior, las cooperativas especialmente protegidas tienen una bonificación del 50% de la cuota íntegra. Y cabe destacar los siguientes casos especiales:

• Cooperativas de trabajo: gozan de una bonificación del 90% de la cuota íntegra del impuesto si cumplen los siguientes requisitos: que integren al menos un 50% de socios discapacitados, y que dichos socios se encuentren en situación de desempleo en el momento de constituirse la cooperativa. Plazo de los primeros 5 años de actividad para disfrutar de esta bonificación, manteniendo tal porcentaje de socios.
• Cooperativas agrarias especialmente protegidas: gozan de una bonificación del 80% de la cuota íntegra del impuesto.

Con todo lo anterior, se ha intentado acercar, de una forma muy aproximada, las principales características de las sociedades cooperativas en relación a la tributación en el Impuesto sobre Sociedades.