Libertad de amortización: Impuesto sobre Sociedades

Uno de los aspectos más importantes a tener en cuenta a la hora de liquidar el Impuesto sobre Sociedades es el diferimiento en el pago del mismo haciendo uso de la libertad de amortización. Como vimos la semana pasada (Véase: “Amortización del Inmovilizado Material: Impuesto sobre Sociedades 2015”), nos encontramos con el supuesto de libertad de amortización de bienes de escaso valor, en el que con el límite de 25.000 euros, podíamos amortizar libremente inmovilizado material nuevo, siempre y cuando su valor unitario no superara los 300 euros. No obstante, la Ley del Impuesto sobre Sociedades regula otros supuestos de libertad de amortización que son la amortización acelerada, y la libertad de amortización por creación y mantenimiento de empleo. Hoy nos vamos a cntrar en esta último.

No es coincidencia que el legislador una la creación de empleo con la inversión, pues pretende premiar precisamente a aquellas empresas que fomenten la compra de inmovilizado y que generen empleo en la economía. Sin embargo no debemos de olvidar, en términos banales, que no se paga menos por ello, sino que simplemente diferimos el pago en años posteriores.

De esta manera, el artículo 102 de la Ley 27/2014 del Impuesto sobre Sociedades establece lo siguiente:

“Los elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, afectos a actividades económicas, puestos a disposición del contribuyente en el período impositivo en el que se cumplan las condiciones del artículo anterior, podrán ser amortizados libremente siempre que, durante los 24 meses siguientes a la fecha del inicio del período impositivo en que los bienes adquiridos entren en funcionamiento, la plantilla media total de la empresa se incremente respecto de la plantilla media de los 12 meses anteriores, y dicho incremento se mantenga durante un período adicional de otros 24 meses.”

En este sentido, el artículo anterior al que se refiere, determina la condición de empresas de reducida dimensión a efectos del impuesto sobre sociedades. Según dicho artículo, serán empresas de reducida dimensión aquellas cuya cifra de negocios en el período impositivo inmediato anterior sea inferior a 10 millones de euros.

Siguiendo con el artículo 102, vemos dos elementos necesarios para poder aplicar al libertad de amortización:

1. Inmovilizado material nuevo. Con ello el legislador incentiva a la nueva inversión tratando de desbancar el mercado de segunda mano.
2. Creación y mantenimiento de empleo. En este aspecto, no solo se requiere la creación de empleo con respecto al año inmediato anterior, si no que dicho crecimiento debe mantenerse por 48 meses. Aquí lo que se pretende es que no se abuse de este incentivo creando empleo el mismo año en el que se adquiere el inmovilizado para después destruirlo por el mero hecho de beneficiarse de la libertad de amortización. Con este requisito clave se asegura el mantenimiento de empleo

Por otro lado el mismo artículo 102 establece el límite de 120.000 euros de inversión por cada unidad de crecimiento de empleo. Es decir, por cada puesto de trabajo que se cree, se pueden amortizar libremente 120.000 euros.

Llegados a este punto, ¿que supone el hecho de amortizar libremente un bien?

El hecho de poder amortizar a nuestras anchas, significa que nos encontramos con una diferencia de criterio contable y fiscal. Contablemente se estima la depreciación de los activos mediante unas tablas de amortización en las que se reflejan unos porcentajes máximos y un número de años en los que supuestamente el bien irá disminuyendo su valor. (Dichas tablas las encontramos en el artículo 12 de la ley del Impuesto sobre Sociedades). Sin embargo fiscalmente podemos darnos un gasto por todo el valor del inmovilizado, por lo que el año en el que apliquemos la libertad de amortización, realizaremos un ajuste fiscal en la base imponible del impuesto reduciendo el beneficio contable.

No obstante, esto supone que al haber amortizado todo su valor, fiscalmente el inmovilizado valga 0, y por tanto en años posteriores, no podremos deducirnos la amortización contable que dotemos.

Con un ejemplo aclararemos bien el concepto.

Ejemplo

Supongamos una Sociedad X que arroja un resultado contable de 300.000 euros en el año 2015. Dicha sociedad en el periodo en sí ha comprado dos locales por un valor conjunto de 290.000 euros para el desarrollo de su actividad. En 2014 la plantilla media era de 33 trabajadores.

1. ¿Cuánto debe incrementarse la plantilla media en 2015?
2. ¿Qué base imponible quedaría?
3. ¿Qué ocurre en años posteriores?

En primer lugar y según el artículo 102 de la LIS, por cada 120.000 euros de inversión debemos incrementar la plantilla media en 1 empleado. Si se han invertido 290.000 euros, debemos de incrementar la plantilla en 290.000€/120.000€ = 2,42 empleados.

Nuestra plantilla media de 2015 y 2016 será por tanto de 35,42 empleados, y tendrá que mantenerse durante 2017 y 2018.

Veamos cómo quedaría la base imponible de 2015

Amortización contable

En la contabilidad de 2015 tenemos el siguiente apunte contable (Amortización al 2%)

Amortización fiscal

Fiscalmente podemos deducirnos lo 290.000 euros completamente por lo que al estar contabilizado el gasto de 5.800€, debemos de reflejar un ajuste negativo en la base imponible por la diferencia.

290.000 – 5.800 = 284.200€

De esta manera, la base imponible objeto de tributación será: 300.000€ – 284.200€ = 15.800€.

Esto genera una diferencia temporaria que deberemos revertir en años posteriores, y por tanto debemos reflejarla mediante un impuesto diferido a través de la cuenta 479 (pasivos por diferencias temporarias imponibles) al tipo impositivo correspondiente (25%)

Años posteriores

En el año 2016 y siguientes, contabilizaremos 5.800 euros de amortización contable, pero fiscalmente no tendremos derecho a dicha deducción puesto que ya lo hemos amortizado completamente. Para ello realizaremos un ajuste positivo en la base imponible por el valor de la amortización que contablemente se reflejará revirtiendo la cuenta 479 al 25%.