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Como bien es sabido, la transmisión de un activo, a efectos del IRPF, genera, en la persona física que la realiza una posible ganancia o pérdida patrimonial, con independencia de que el elemento patrimonial transmitido se halle afecto o no a la realización de una actividad económica por parte del contribuyente. Dicha ganancia o pérdida patrimonial se ha de integrar en la base imponible del ahorro tributando, en caso de ser positiva, al tipo del 21%, 25% o 27%, según la cuantía de la misma. Es verdad que en el cálculo de dicha ganancia o pérdida patrimonial sí que hay algunas diferencias en relación a los coeficientes correctores monetarios aplicables en el caso de transmisión de inmuebles, que son distintos en función de que se trate de la transmisión de un inmueble afecto a la realización de una actividad económica (los regulados a efectos del Impuesto sobre Sociedades) o de un inmueble no afecto, es decir, integrante del patrimonio personal del contribuyente (a los que se le aplican los coeficiente establecidos para el IRPF). Además, en caso de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994, le es de aplicación el régimen de “abatimiento” regulado en la disposición transitoria novena de la Ley 35/2006 del IRPF.
Pues bien, a partir del 31 de marzo de 2012, según el texto establecido por el Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, modificando la disposición adicional trigésima de la Ley 35/2006 de IRPF: “Cuando a partir de la entrada en vigor del Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, se transmitan elementos patrimoniales que hubieran gozado de libertad de amortización prevista en la disposición adicional undécima o en la disposición transitoria trigésimo séptima, ambas del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, para el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial, no se minorará el valor de adquisición en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducidas que excedan de las que hubieran sido fiscalmente deducibles de no haberse aplicado aquella. El citado exceso tendrá, para el transmitente, la consideración de rendimiento íntegro de la actividad económica en el período impositivo en que se efectúe la transmisión”.
| Veamos un ejemplo sencillo de la aplicación de esta nueva regulación. Imaginemos un elemento adquirido en 100 unidades cuya amortización fiscalmente deducible por un sistema de amortización lineal máxima sea de 30 unidades al que en el año de adquisición se le aplicó libertad de amortización, desgravando como gastos las 100 unidades. Si el activo se vende antes del 31 de marzo de 2012 por 40 unidades, se generará un incremento de patrimonio, integrable en la base imponible del ahorro, de 40 unidades (valor de transmisión 40 menos valor “neto fiscal” 0 = 40 ganancia patrimonial).
Sin embargo, si en el mismo ejemplo, el activo se transmite a partir del 31 de marzo de 2012, la ganancia o pérdida patrimonial, integrable en la base imponible del ahorro, se calcula por diferencia entre el valor de transmisión (40 unidades) y el valor neto fiscal, que resulta de minorar el valor de adquisición sólo en 30 unidades (es decir, 100 – 30 = 70 unidades). Por tanto, con la nueva normativa se generará una pérdida patrimonial de (-30) unidades (pérdida patrimonial = 40 – 70 = -30) a integrar en la base imponible del ahorro para ser compensada con ganancias de la misma naturaleza generadas en este mismo año o, en caso de no existir, en los cuatro años siguientes. Asimismo en el año de la transmisión habrá que considerar 70 unidades (diferencia entre la amortización fiscal deducible y la amortización deducida como consecuencia de la aplicación de la libertad de amortización: 100 – 30 = 70 unidades), como ingreso de la actividad económica del contribuyente, que formará parte de la base imponible general sometida a tipo medio de gravamen. |
Por tanto, habrá que reconsiderar en adelante las ventajas fiscales de la libertad de amortización en este nuevo contexto.
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